Il “treaty shopping” rappresenta una particolare forma di elusione fiscale internazionale attuata attraverso l’indebito utilizzo delle convenzioni bilaterali contro le doppie imposizioni sui redditi. Questa pratica viene solitamente attuata mediante l’interposizione di società veicolo che non svolgono alcuna reale attività, ma vengono costituite al solo scopo di dare corso all’abuso dei trattati internazionali al fine di ottenere un beneficio fiscale.

L’OCSE ha avvertito come impellente la necessità di contrastare tale fenomeno elaborando una serie di misure da inserire all’interno del nuovo modello di convenzione, in particolare prevedendo una specifica clausola antiabuso, la cui definizione è rintracciabile nel Commentario agli articoli 10, 11 e 12.

La nuova convenzione considera beneficiario effettivo colui che riceve i redditi e che gode del diritto di utilizzo dei flussi reddituali (“right to use and enjoy the interest”) e che non sia tenuto a restituirli a un altro soggetto sulla base di obbligazioni contrattuali o legali desumibili anche in via di fatto (“unconstrained by a contractual or legal obligation to pass on the payment received to another person”).

Pertanto, i benefici previsti dalle fonti internazionali sono attribuibili solo all’effettivo beneficiario del reddito e le agevolazioni fiscali previste dalla normativa interna del singolo Stato della fonte non possono essere sfruttate dal soggetto che risulta essere intermediario, agente, fiduciario.

Per quanto riguarda le imprese italiane, precedentemente al pagamento dei flussi reddituali nei confronti del soggetto non residente, esse devono acquisire la documentazione depositata dal soggetto estero che consente la diretta applicazione del regime tributario previsto dagli accordi internazionali.

Prima di procedere oltre, è bene ricordare che per accertare lo status di beneficiario effettivo chiarito dalla sentenza della Commissione Tributaria di Milano n. 9819 del 2 dicembre 2015, occorre dimostrare che:

• Il reddito è stato imputato al soggetto non residente secondo la legge fiscale dello Stato in cui esso risiede. Questa situazione può essere dimostrata mediante la ricezione del certificato di residenza rilasciato dalle autorità fiscali dello Stato di residenza del beneficiario effettivo.
• Il soggetto a cui il reddito è imputato non deve avere alcun obbligo, legale e contrattuale, di trasferire il reddito ad altro soggetto, sulla base di un’obbligazione originariamente collegata al reddito ricevuto.

In particolare, nella formulazione dell’art. 29 della Convenzione OCSE, sono stati applicati i seguenti tre approcci secondo cui:

1. gli Stati contraenti dovrebbero inserire, nelle premesse delle rispettive Convenzioni bilaterali, una dichiarazione secondo la quale, pur nel rispetto dell’obiettivo dell’eliminazione della doppia imposizione, è loro specifica intenzione prevenire l’evasione fiscale, e, in particolare, i fenomeni di treaty abuse e di treaty shopping;
2. nelle Convenzioni bilaterali dovrebbe essere inserita una specifica disposizione antiabuso basata sulla LOB rule (contenuta nei trattati stipulati dagli Stati Uniti e da altri Paesi, tra cui il Giappone e l’India) subordinando l’applicazione delle Convenzioni alla presenza di determinati requisiti in relazione alla forma giuridica, alla titolarità e alle attività principali dei soggetti residenti, così da verificare l’effettivo collegamento tra il soggetto e lo Stato di residenza;
3. le Convenzioni bilaterali dovrebbero contenere una clausola antiabuso generale, in base alla quale i benefici del trattato non dovrebbero essere riconosciuti laddove uno dei motivi principali della transazione o della struttura posta in essere è quello di usufruire delle disposizioni convenzionali in circostanze non conformi all’oggetto e allo scopo della convenzione medesima (c.d. “principal purpose test”).